Арбитражная практика

Постановление от 10 ноября 2011 года № А34-6199/2010. По делу А34-6199/2010. Российская Федерация.

ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД УРАЛЬСКОГО ОКРУГА Ленина проспект, д. 32/27, Екатеринбург, 620075

http://fasuo.arbitr.ru

Постановление

№ Ф09-6870/11

Екатеринбург

10 ноября 2011 г.

Дело № А34-6199/2010

Резолютивная часть постановления объявлена 03 ноября 2011 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 10 ноября 2011 г.

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Кангина А.В.,

судей Сухановой Н.Н., Василенко С.Н.

при ведении протокола помощником судьи Мазаевым К.Л.,

рассмотрел в судебном заседании с использованием систем видеоконференц-связи, организованной Арбитражным судом Курганской области, кассационные жалобы Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кургану (ОГРН 1044515000001, ИНН 4501111870; далее – инспекция, налоговый орган) и общества с ограниченной ответственностью «Областное объединение «Курганагрохимия» (ОГРН 1074501000354, ИНН 4501127541; далее – общество, заявитель) на Решение Арбитражного суда Курганской области от 20.04.2011 по делу № А34-6199/2010 и Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.07.2011 по тому же делу.

В судебном заседании приняли участие представители:

инспекции – Чуб С.А. (доверенность от 30.12.2010 № 05?13/052964), Сковородинов Д.В. (доверенность от 14.01.2011 № 05-13/000637), прибывшие в Арбитражный суд Курганской области;

общества – Шмаков Ю.П., генеральный директор (приказ от 16.11.2009 № 1), Семенова Л.П. (доверенность от 31.08.2011), прибывшие в Федеральный арбитражный суд Уральского округа.

Общество оспаривает (с учетом уточнения требований в порядке, установленном ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации) Решение инспекции от 12.10.2010 № 12-27/011094 в части, касающейся начисления налога на добавленную стоимость (далее – НДС) в сумме 174 186 руб. 15 коп., соответствующих сумм пеней и штрафа по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – Кодекс), а также штрафа по п. 2 ст. 120 Кодекса в размере 3750 руб.

Решением арбитражного суда Курганской области от 20.04.2011 (судья Крепышева Т.Г.) заявленные требования общества удовлетворены частично. Решение инспекции признано недействительным в части начисления НДС в сумме 26 390 руб. 15 коп., соответствующих пеней и налоговых санкций по ст. 122 Кодекса, а также штрафа по п. 2 ст. 120 Кодекса в сумме 3750 руб. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.07.2011 (судьи Толкунов В.М., Кузнецов Ю.А., Малышев М.Б.) Решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

В кассационной жалобе налоговый орган просит отменить судебные акты в части удовлетворения требований заявителя и признания недействительным оспариваемого решения относительно начисления НДС в сумме 26 390 руб. 15 коп., соответствующих пеней и налоговых санкций по ст. 122 Кодекса, а также в части наложения штрафа по п. 2 ст. 120 Кодекса в сумме 3750 руб. При этом инспекция ссылается на неправильное применение судами норм материального права, а также на несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела и представленным доказательствам.

Общество представило отзыв, в котором приводит свои доводы по обстоятельствам, указанным налоговым органом в кассационной жалобе, и просит в данной части судебные акты оставить без изменения.

В кассационной жалобе общество просит отменить указанные судебные акты в части отказа в удовлетворении заявленных требований, ссылаясь на неполное выяснение судами фактических обстоятельств дела и неполное исследование всех доказательств, имеющих значение для правильного разрешения спора. В обоснование жалобы заявитель указывает на нарушение налоговым органом требований п. 8 ст. 101 Кодекса, которое выразилось в том, что из оспариваемого решения инспекции невозможно установить основания, налоговые периоды и связанные с этими периодами конкретные суммы, по которым уменьшены вычеты по НДС в общем размере 147 796 руб., а также не обоснованы факты нарушений налогового законодательства. Общество считает несостоятельной ссылку судов на ст. 81 Кодекса по частичному отказу в принятии вычетов по НДС на основании представленных счетов-фактур за 1 квартал 2007 г., 1 и 4 кварталы 2008 г.

Инспекция представила отзыв, в котором указывает на правомерность обжалуемых судебных актов в данной части.

Из материалов дела видно, что по результатам проведённой инспекцией выездной налоговой проверки за период с 25.01.2007 по 31.12.2008 составлен акт от 09.08.2010 № 12-24 и принято Решение от 12.10.2010 № 12-27/011094, согласно которому обществу начислены: НДС за 3-й квартал 2007 года в сумме 34 160 руб., за 4-й квартал 2007 года – 24 704 руб., за 2-й квартал 2008 года – 69 934 руб., за 3-й квартал 2008 года – 62 361 руб., пени – 41 255 руб. 33 коп.; штрафы по п. 1 ст. 122 Кодекса – 15 699 руб. 90 коп. за неполную уплату НДС и по п. 2 ст. 120 Кодекса – 7 500 руб. за грубое нарушение правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения, выразившееся в отсутствии первичных документов, счетов-фактур, регистров бухгалтерского учета в течение более одного налогового периода.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Курганской области от 03.12.2010 № 246 оспариваемое Решение инспекции частично изменено.

Рассматривая спор, суды первой и апелляционной инстанций частично удовлетворили заявленные требования общества, поскольку налоговым органом не доказано: совершение заявителем налогового правонарушения, предусмотренного п. 2 ст. 120 Кодекса; получение необоснованной налоговой выгоды при применении вычета по НДС за 4 квартал 2007 г. в сумме 621 р. 15 коп. по счёту?фактуре, полученному от общества с ограниченной ответственностью «Издательство «КЛАДЕЗЬ-БУКС» (далее – контрагент); неправомерное применение вычетов по НДС за 2 квартал 2008 г. в сумме 25 769 руб. В части отказа в удовлетворении требований заявителя суды согласились с выводами налогового органа о необоснованном применении обществом налоговых вычетов и наличии оснований для начисления остальных оспариваемых сумм по НДС за 3 и 4 кварталы 2007 г., 2 и 3 кварталы 2008 г., соответствующих сумм пени и штрафов по ст. 122 Кодекса.

Проверив законность и обоснованность обжалуемых судебных актов, суд кассационной инстанции пришёл к следующим выводам.

В ходе проверки налоговым органом выявлено грубое нарушение обществом правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения, выразившееся в отсутствии первичных документов, счетов-фактур, регистров бухгалтерского учета в течение более одного периода, что квалифицировано инспекцией как налоговое правонарушение, ответственность за которое предусмотрена п. 2 ст. 120 Кодекса.

Согласно ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации Каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основании своих требований и возражений.

В силу ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону (иному акту), наличия у органа и лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, а также обстоятельств, послуживших основанием для его принятия, возлагается на орган или лицо, которые приняли оспариваемый акт.

Из материалов дела следует, что выездная налоговая проверка начата 03.12.2009 и окончена 11.06.2010. Инспекцией выявлен факт нарушения обществом в указанном периоде проведения проверки правил хранения документов бухгалтерского и налогового учёта (требований подп. 8 п. 1 ст. 23 Кодекса, ст. 17 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учёте» и Положения о документах и документообороте в бухгалтерском учёте, утверждённого Министерством финансов СССР от 29.07.1983 № 105), а именно: на требование налогового органа от 03.12.2009 № 3316 о представлении на проверку документов согласно перечню заявитель направил письмо от 17.12.2009 и представил письменные материалы, согласно которым 14.12.2009 в результате затопления подсобного помещения, в котором находился компьютер и хранилась документация по деятельности общества, указанные предметы пришли в негодность, а затем были утилизированы на основании распоряжения генерального директора Шмакова Ю.П.; при этом инспекцией поставлен под сомнение факт указанной аварии системы отопления и установлено, что заявителем не приняты меры к восстановлению тех первичных документов, которые подлежат хранению в течение установленного законодательством срока.

Вывод судов об отсутствии вины общества в непредставлении истребованных налоговым органом документов в виду их отсутствия по независящим от заявителя обстоятельствам, не основан на применении вышеуказанных норм законодательства о налоговом и бухгалтерском учёте. Между тем, это не привело к принятию неправильного решения по существу спора по данному эпизоду.

Так, судами установлено, что часть документов, в том числе восстановленных, налоговому органу обществом представлялась, а инспекцией не доказано, что заявитель не вёл надлежащим образом учёт (не принял меры к восстановлению учёта) не только в период проведения проверки с 03.12.2009 по 11.06.2010, но и грубо нарушил правила учета доходов и расходов и объектов налогообложения в течение более одного проверяемого налогового периода, как это предусмотрено диспозицией п. 2 ст. 120 Кодекса.

Из содержания оспариваемого решения инспекции следует, что налогоплательщику вменено в вину совершение указанного налогового правонарушения именно в период проведения выездной налоговой проверки, который находится за пределами проверяемых налоговых периодов 2007-2009 гг.

При таких обстоятельствах суд кассационной инстанции считает обоснованным второй вывод судов первой и апелляционной инстанции по данному эпизоду – о недоказанности налоговым органом факта совершения обществом в проверяемые налоговые периоды 2007-2009 гг. правонарушения, предусмотренного ч. 2 ст. 120 Кодекса. В связи с этим суды правильно признали недействительным оспариваемое Решение налогового органа в части начисления заявителю штрафа по п. 2 ст. 120 Кодекса в сумме 3 750 руб.

Из оспариваемого решения инспекции следует, что основанием для непринятия налогового вычета по НДС за 4-й квартал 2007 года в размере 621 руб. 15 коп. по счету-фактуре от 17.10.2007 № 2044 явилось неверное указание контрагентом одной цифры в ИНН заявителя. Данный факт расценён налоговым органом как получение обществом необоснованной налоговой выгоды.

При исследовании фактических обстоятельств дела судами первой и апелляционной инстанций установлено, что заявитель получил от контрагента исправленный счет-фактуру от 17.10.2007 № 2044 с верно указанным ИНН покупателя, товар фактически получен заявителем и принят к учёту, а спорный счет-фактура отражён в книге покупок за 4-й квартал 2007 года. Налоговым органом не представлено каких-либо доказательств получения обществом в данном случае необоснованной налоговой выгоды.

При таких обстоятельствах судами первой и апелляционной инстанций правильно сделаны выводы о соблюдении обществом всех условий, предусмотренных требованиями ст. 169, 171, 172 Кодекса, для реализации права на указанный налоговый вычет, о неправомерности начисления инспекцией НДС в сумме 621 руб. 15 коп., соответствующих пени и штрафа по п. 1 ст. 122 Кодекса.

Из оспариваемого решения также следует, что налоговым органом не приняты налоговые вычеты по НДС за 2-й квартал 2008 года в сумме 25 769 руб. в связи с отсутствием у общества раздельного учета сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), используемым для осуществления как облагаемых НДС, так и освобожденных от налогообложения операций, и неподтверждении первичными документами представленного заявителем расчета совокупных производственных р Ф.И.О. торговле.

Заявитель во 2-м квартале 2008 года являлся плательщиком единого налога на вмененный доход (дал Ф.И.О. торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала более 150 кв.м по каждому объекту организации торговли, и вел деятельность, облагаемую НДС, – оптовую торговлю удобрениями и другими химикатами.

Согласно п. 4 ст. 170 Кодекса суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции, принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых, подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), – по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период.

В аналогичном порядке ведется раздельный учёт сумм налога налогоплательщиками, переведенными на уплату ЕНВД для определенных видов деятельности.

При этом налогоплательщик обязан вести раздельный учёт сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций. При отсутствии у налогоплательщика раздельного учёта сумма налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, вычету не подлежит и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), не включается.

Между тем в силу абз. 9 п. 4 ст. 170 Кодекса налогоплательщик имеет право не применять вышеприведённые положения рассматриваемого пункта к тем налоговым периодам, в которых доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на производство. При этом все суммы налога, предъявленные таким налогоплательщикам продавцами используемых в производстве товаров (работ, услуг), имущественных прав в указанном налоговом периоде, подлежат вычету в соответствии с порядком, предусмотренным ст. 172 Кодекса.

Учётной политикой заявителя предусмотрено, что суммы НДС по оказанным поставщикам услугам, выполненным работам, относящимс Ф.И.О. торговле, принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для реализации товаров оптом и в розницу. Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных оптом (в розницу) товаров в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период. В тех налоговых периодах, в которых доля совокупных расходов, связанных с реализацией товаров в розницу, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов, пропорция не рассчитывается. При этом все суммы налога, предъявленные продавцами работ, услуг, подлежат вычету в соответствии с порядком, предусмотренным ст. 172 Кодекса.

Судами обеих инстанций установлено, что в рассматриваемом случае в соответствии с учётной политикой общества НДС по общехозяйственным расходам за указанный период заявителем Ф.И.О. и оптовой торговлей, так как производственные Ф.И.О. торговле не превышали 5 % от суммы совокупных производственных расходов (доля Ф.И.О. торговлей, в общей сумме совокупных расходов составила 1,9 %).

Расчет доли осуществлен налогоплательщиком на основании бухгалтерской и налоговой отчетности, а именно в соответствии с отчетами о прибылях и убытках за 1-й квартал 2008 года и полугодие 2008 года, а также на основании декларации по налогу на прибыль за 1-й квартал 2008 года и полугодие 2008 года. Данные сведения допустимы, замечаний по полноте отражения и достоверности у инспекции не имеется, правомерность расчета иными документами не опровергнута.

Материалами дела подтверждено оформление обществом надлежащим образом журнала учета полученных счетов-фактур и книги покупок за 2-й квартал 2008 года, отражение в них счетов-фактур, свидетельствующих о наличии у общества права на налоговый вычет в указанной сумме.

При таких обстоятельствах суды первой и апелляционной инстанций правильно применили положения абз. 9 п. 4 ст. 170 Кодекса и пришли к обоснованным выводам о наличии у общества права на применение вычета по НДС за 2-й квартал 2008 года в сумме 25 769 руб. и, соответственно, об отсутствии у инспекции правовых оснований для начисления обществу НДС, пеней и штрафных санкций по п. 1 ст. 122 Кодекса по данному эпизоду.

Учитывая вышеизложенное, суд кассационной инстанции считает, что доводы инспекции, приведенные в кассационной жалобе, не опровергают выводы судов первой и апелляционной инстанций и по существу направлены на переоценку принятых судами доказательств и установленных ими обстоятельств дела, что недопустимо в силу требований, предусмотренных ст. 286 и ч. 2 ст. 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В части отказа в удовлетворении требований общества о признании недействительным оспариваемого решения Сущность споразаключается в том, что заявитель, представляя налоговые декларации по НДС за 1 квартал 2007 г., 1 и 4 кварталы 2008 г., указал в них суммы налоговых вычетов в меньшем размере, чем это, по его мнению, подтверждается счетами-фактурами за эти налоговые периоды, а в представленных декларациях за 3 и 4 кварталы 2007 г., 2 и 3 кварталы 2008 г., как считает налоговый орган и не отрицает заявитель, обществом указаны вычеты по НДС в большем размере, чем подтверждается счетами-фактурами за соответствующие налоговые периоды.

Инспекция, проверив обоснованность вычетов по НДС по всем указанным декларациям в пределах задекларированных сумм, пришла к выводу о том, что за 3 и 4 кварталы 2007 г., 2 и 3 кварталы 2008 г. суммы налога, подлежащие уплате в бюджет, заявителем занижены, и в связи с этим начислила обществу оспариваемые суммы НДС, пени и штрафов по ст. 122 Кодекса.

Заявитель считает, что налоговым органом необоснованно не приняты подтверждённые документально, хотя и без их декларирования, вычеты по НДС за 1 квартал 2007 г. в сумме 900 руб., за 1 квартал 2008 г. в сумме 105 921 руб. и 4 квартал 2008 г. в сумме 41 583 руб., которые препятствуют начислению сопоставимых сумм налога в последующих налоговых периодах и исключают взыскание пени и штрафа.

Суд кассационной инстанции считает необходимым отметить, что толкование правовых норм, содержащихся в ст. 169, 171-173 Кодекса, регламентирующих реализацию права на налоговые вычеты по НДС, сформировано существующей судебной практикой, согласно которой то обстоятельство, что налогоплательщик заявил налоговый вычет, право на который возникло ранее, в налоговой декларации за более поздний период, само по себе не может служить основанием для лишения его права на применение налогового вычета при условии соблюдения трехлетнего срока, установленного п. 2 ст. 173 Кодекса (Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.06.2010 № 2217/10, определения Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.10.2010 № ВАС-12812/10 от 01.09.2009 № ВАС-11175/09) и само по себе то обстоятельство, что налогоплательщик заявил налоговые вычеты в налоговой декларации за иной налоговый период, а не представил уточненную налоговую декларацию, не может служить правовым основанием для лишения его права на обоснованную налоговую выгоду (Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.06.2009 № 692/09).

Между тем, в рассматриваемом деле общество не стремится подтвердить вычеты, заявленные по декларациям за 3 и 4 кварталы 2007 г., 2 и 3 кварталы 2008 г., документами, подтверждающими его право на такие вычеты, которое возникло ранее. Общество обосновывает заявленные требования иными доводами, согласно которым на налоговом органе лежит обязанность принять к вычету в том налоговом периоде и те суммы НДС, которые хотя и не задекларированы, но подтверждены в представленных с декларацией счетах-фактурах за конкретный налоговый период, в то время как само общество не обязано представлять уточнённую налоговую декларацию с полными суммами вычетов с целью реализации своего права на них. Также, по мнению заявителя, на налоговом органе лежит обязанность соотнести остатки незадекларированных ранее как вычеты сумм НДС, выделенных в счетах-фактурах, с теми суммами вычетов, которые заявлены в декларациях за последующие налоговые периоды, но документально не подтверждены.

Предлагаемый заявителем способ применения вычетов не на основании конкретных счетов-фактур, а путём дробления общей суммы, не предусмотрен законодательством о налогах и сборах. Отражение в декларациях разных периодов одних и тех же счетов-фактур дважды недопустимо (определение Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2011 № ВАС-11195/11).

Как правильно отметили суды, применение налоговых вычетов по НДС является правом налогоплательщика, носит заявительный характер посредством их декларирования в подаваемых в налоговый орган налоговых декларациях и может быть реализовано только при соблюдении установленных в гл. 21 Кодекса условий.

Само по себе наличие у налогоплательщика документов, подтверждающих, по его мнению, право на применение налоговых вычетов, без отражения (указания, заявления) суммы налоговых вычетов в налоговой декларации не является основанием для уменьшения подлежащего уплате в бюджет по итогам налогового периода НДС. Наличие документов, обуславливающих применение налоговых вычетов по НДС, не заменяет их декларирования (Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 26.04.2011 № 23/11).

Судами установлено и материалами дела подтверждается, что в данном случае налоговые вычеты по НДС за 1 квартал 2007 года в сумме 900 руб., за 1 квартал 2008 года в сумме 105 921 руб. и 4 квартал 2008 года в сумме 41 583 руб. обществом не декларировались, а документы, подтверждающие в полном объёме суммы вычетов за 3 и 4 кварталы 2007 г., 2 и 3 кварталы 2008 г., не представлены.

При этом судом апелляционной инстанции обоснованно указано на то обстоятельство, что Решение налогового органа принято на основании представленных налогоплательщиком документов после их восстановления и показателей налоговой отчётности, в то время как сам заявитель не учитывает свои налоговые обязательства и не реализует право на налоговые вычеты применительно к конкретным счетам-фактурам и налоговым декларациям.

Нарушений налоговым органом положений ст. 101 Кодекса при вынесении оспариваемого решения судами не установлено.

Доводы общества, изложенные в жалобе, основаны на неправильном толковании норм материального права и по существу направлены на переоценку принятых судами доказательств и установление новых обстоятельств дела, что не входит в полномочия суда кассационной инстанции в силу требований, предусмотренных ст. 286 и ч. 2 ст. 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Нормы материального права применены судами правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу ч. 4 ст. 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены решения, постановления арбитражного суда, не выявлено.

С учетом изложенного обжалуемые судебные акты следует оставить без изменения, кассационные жалобы – без удовлетворения.

Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

Постановил:

Решение Арбитражного суда Курганской области от 20.04.2011 по делу № А34?6199/2010 и Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.07.2011 по тому же делу оставить без изменения, кассационные жалобы общества с ограниченной ответственностью Областное объединение “Курганагрохимия“ и Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кургану – без удовлетворения.

Председательствующий А.В. Кангин

Судьи Н.Н. Суханова

Василенко